Tributação da cessão de direitos de imagem por atletas gera discussão no Carf

A cessão de direitos de imagem de atletas continua gerando discussões no Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf), mesmo após alterações na Lei 9.615/1998, a Lei Pelé, buscarem pacificar os pontos mais controversos do debate. Nas turmas ordinárias, os contribuintes registraram tanto vitórias quanto derrotas nos últimos anos. Já na Câmara Superior, os casos mais recentes sobre o assunto cujo mérito foi analisado, julgados em 2018 e 2019, foram decididos a favor do fisco por voto de qualidade (voto de minerva do presidente da turma).
Acrescido pela Lei 12.395/2011, o artigo 87A da Lei Pelé prevê, em seu caput, que “o direito de uso da imagem do atleta pode ser por ele cedido ou explorado, mediante ajuste contratual de natureza civil e com fixação de direitos, deveres e condições inconfundíveis com o contrato especial de trabalho desportivo”. Assim, o dispositivo permite que o atleta ceda ou explore comercialmente o direito de imagem.
Já o parágrafo único do dispositivo, incluído pela lei 13.155/2015, determina que quando a cessão de direito de imagem for para a entidade desportiva detentora do contrato de trabalho, ou seja, o time onde o atleta joga ,“o valor correspondente ao uso da imagem não poderá ultrapassar 40% da remuneração total paga ao atleta, composta pela soma do salário e dos valores pagos pelo direito ao uso da imagem”. Portanto, o dispositivo define um percentual a ser cumprido para afastar a hipótese de simulação para ocultar verbas referentes ao contrato de trabalho entre o atleta e o clube.
A interpretação da Lei Pelé, no entanto, não é uniforme entre os conselheiros do Carf. Também não há consenso em relação à interpretação da legislação mais geral recorrente na discussão do tema, incluindo a Lei 11.196/2005 (Lei do Bem) e dispositivos do Código Civil. Já nos casos com acusações de simulação, envolvendo o suposto desvio de verbas trabalhistas, segundo advogados, o tribunal costuma fazer uma análise caso a caso das circunstâncias fáticas.
Os julgamentos sobre a matéria ocorrem nas turmas ordinárias da 2ª Seção e na 2ª Turma da Câmara Superior, que analisam processos envolvendo o Imposto de Renda Pessoa Física (IRPF) e a contribuição previdenciária. Os contribuintes que questionam as autuações, em geral, são nomes estrelados, como Neymar, Darío Conca e Alexandre Pato. Há ainda processos envolvendo times de futebol, como o Sport Club Internacional e o Grêmio.
Conheça o JOTA PRO Tributos, nossa plataforma de monitoramento tributário para empresas e escritórios, que traz decisões e movimentações do Carf, STJ e STF
A polêmica gira em torno da possibilidade de os esportistas criarem pessoas jurídicas às quais cedem o direito à exploração de suas imagens. Essas empresas, que costumam ter como sócios os próprios atletas e familiares, firmam contratos tanto com outras companhias quanto com os próprios clubes pelos quais os jogadores são contratados. Com a constituição das empresas, os ganhos dos atletas com exploração da imagem são tributados na pessoa jurídica, e não na pessoa física.
Para a fiscalização, trata-se de uma estratégia para obter uma tributação mais vantajosa e, em alguns casos, ocultar que os valores pagos pelos clubes são de natureza trabalhista, representando, na verdade, o salário recebido pelos jogadores pela atividade esportiva. Conforme o fisco, esses valores deveriam ser tributados na pessoa física.
Enquanto a alíquota do Imposto de Renda para a pessoa jurídica no regime do Lucro Presumido é de 15%, para as pessoas físicas na faixa de renda mais alta (acima de R$4.664,68) a alíquota é de 27,5%. Podem optar pelo Lucro Presumido as empresas com faturamento anual até R$ 78 milhões.
“Hoje, não dá para dizer que os atletas estão isentos de risco [ao constituir empresas para explorar sua imagem]. Primeiro, porque existe um posicionamento mais restritivo da Receita Federal, então, há um risco de autuação. E, em segundo lugar, porque não existe um posicionamento unânime no Carf”, afirma Hugo Reis Dias, sócio do Dcom Advogados.
Segundo Dias, um exemplo da visão “restritiva” do fisco é o posicionamento com relação à aplicação do artigo 87A da Lei Pelé. “Para a Receita, a Lei Pelé não regula relações tributárias e não se sobrepõe ao CTN [Código Tributário Nacional]”, observa.
Já um exemplo de controvérsia no Carf, segundo o advogado, é a interpretação do artigo 129 da Lei do Bem. Conforme o dispositivo, se submete à legislação aplicada às pessoas jurídicas para fins fiscais e previdenciários “a prestação de serviços intelectuais, inclusive os de natureza científica, artística ou cultural, de caráter personalíssimo ou não”.
Dias ressalta que, embora o STF tenha considerado o dispositivo constitucional em 2020, no julgamento da Ação Declaratória de Constitucionalidade (ADC) 66, no Carf continua e existir divergência sobre a aplicação do termo “prestação de serviços intelectuais” às atividades dos atletas.
Para o advogado, as atividades dos jogadores poderiam ser consideradas serviços intelectuais, possuindo, inclusive, natureza artística ou cultural. “No meu entendimento, [o artigo 129] poderia ser aplicado aos atletas, pois [o esporte] envolve uma atividade intelectual, principalmente em uma linha de arte, cultura”, afirma.
Caso Darío Conca
A Lei do Bem e a Lei Pelé foram discutidas em um dos casos mais famosos sobre cessão de direitos de imagem de atletas analisados no Carf. Trata-se do processo 18470.728514/2014-66, envolvendo o jogador argentino Darío Conca, que, no Brasil, atuou no Vasco e no Fluminense. O caso foi julgado em 2018 pela 2ª Turma da Câmara Superior. O processo discutia a cessão dos direitos de imagem à Unimed, então patrocinadora do Fluminense, time de Conca. Por voto de qualidade, o colegiado derrubou a decisão da turma ordinária, onde o atleta tinha vencido.
Prevaleceu o entendimento de que a cessão dos direitos de imagem à Dario L. Conca Empreendimentos Desportivos Ltda. pelo jogador não poderia ser considerada um “serviço intelectual”, não se aplicando, portanto, o previsto no artigo 129 da Lei do Bem. Assim, os rendimentos deveriam ser tributados sob as regras do IR Pessoa Física.
“Tal dispositivo [artigo 129 da Lei do Bem] refere-¬se especificamente aos serviços intelectuais, o que, por certo, não compreende a remuneração pela cessão do uso do direito de imagem”, afirmou, no voto vencedor, o relator do processo, conselheiro Pedro Paulo Pereira Barbosa. O julgador também afastou o artigo 87A da Lei Pelé.
Segundo ele, o artigo 980-A, parágrafo 5º, do Código Civil, introduzido pela Lei 12.441/2011, que contempla a cessão do direito de imagem para exploração comercial, limita essa possibilidade à empresa individual de responsabilidade limitada (EIRELI). O dispositivo, atualmente, está revogado. À época, o julgador argumentou que “tal dispositivo não se aplica ao caso sob análise, porque a empresa Dario L. Conca Empreendimentos Desportivos Ltda. não é uma EIRELI e porque os fatos geradores ocorreram nos anos de 2010 e 2011 (até julho) e a Lei nº 12.441, é de 11 de julho de 2011, portanto, inaplicável ao caso”, afirmou.
O caso Darío Conca é um dos mais recentes sobre cessão de direitos de imagem julgado na instância máxima do Carf. Posteriormente, em 2019, o colegiado analisou o processo 11080.728104/2011-17, em que o contribuinte autuado não foi um atleta, mas o Grêmio.
A cobrança foi de contribuições previdenciárias sobre valores pagos a pessoas jurídicas pela cessão de direito de imagem dos atletas. Por voto de qualidade, prevaleceu o entendimento de que as verbas tinham natureza remuneratória, incidindo a contribuição previdenciária.
Em 2021, três processos sobre o tema chegaram à Câmara Superior, mas os recursos não foram conhecidos, ou seja, o mérito não foi analisado. Os casos são o 15540.720327/2014-75, da Confederação Brasileira de Voleibol; 15586.720495/2016-04, do jogador Anderson Luís de Souza; e 11080.723862/2010-68, do Sport Club Internacional.
Simulação
Além dos debates sobre a aplicação da Lei do Bem e da Lei Pelé, outra discussão comum nos casos sobre cessão de direitos de imagem envolve o suposto desvio de verbas salariais recebidas do clube para a pessoa jurídica, com o fim de obter tributação mais vantajosa.
O tema esteve presente no processo de número 10935.005578/2010-45, do jogador Alexandre Pato, julgado em fevereiro de 2017 pela 2ª Turma da 2ª Câmara da 2ª Seção. Foi discutido, ainda, na análise do processo 15983.720065/2015¬-11, do jogador Neymar, julgado em março de 2017 pela 2ª Turma da 4ª Câmara da 2ª Seção.
Em ambos os casos, foi dado parcial provimento ao recurso dos contribuintes, permitindo a tributação na pessoa jurídica apenas das verbas pela cessão de direito de imagem recebidas de terceiros (marcas com as quais as empresas dos jogadores tinham contratos de publicidade, por exemplo). No caso das verbas recebidas dos próprios clubes onde jogavam, entendeu-se que tinham caráter remuneratório, devendo ser tributadas na pessoa física dos jogadores.
A advogada Maria Lucia de Moraes Luiz, do escritório Bastos-Tigre, Coelho da Rocha, Lopes e Freitas Advogados, explica que, em casos semelhantes, a discrepância entre o valor do salário do atleta e o valor pago pelo time a título de exploração de direitos de imagem é considerado um dos indícios de que existe simulação.
No caso do jogador Alexandre Pato, por exemplo, o contrato com o Sport Club Internacional previa um salário de R$15 mil. Já o contrato do time com a ALGE, empresa constituída pelo jogador para exploração dos direitos de imagem, era de R$18 mil quando foi assinado, em janeiro de 2007. Porém, foi reajustado para R$336 mil apenas cinco meses depois.
No acórdão referente ao processo, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN) argumenta, em contrarrazões, que a leitura das cláusulas contratuais permite concluir “a natureza empregatícia do vínculo entre o contribuinte e o time futebolístico, apontando que os valores pagos a título de salário eram baixos e que os valores pagos sob a rubrica de cessão de direitos de imagem só podiam configurar complementação da remuneração”.
Segundo Maria Lucia de Moraes Luiz, outro indício de simulação é quando a data do contrato de trabalho com o atleta coincide com a do contrato firmado pelo clube com a pessoa jurídica para exploração dos direitos de imagem. “O Carf tem feito uma análise caso a caso. Ele individualiza a operação, contratos, valores, datas, para verificar se não há omissão de rendimentos, se é uma exploração e não um salário embutido”, esclarece.
A advogada Ana Cláudia Borges de Oliveira, conselheira da 2ª Seção do Carf, destaca que a partir de 2015, quando foi introduzida a alteração na Lei Pelé proibindo que a pessoa jurídica receba mais do que 40% do valor global percebido pelo atleta, a análise desse tipo de situação tornou-se mais fácil. “Com a alteração, os autos de infração que vierem depois [de 2015] devem observar os 40%. Eu não recebi nenhuma autuação posterior à data de alteração da lei”, afirma a conselheira.
Intransmissíveis e irrenunciáveis
Ainda assim, Ana Cláudia acredita que a discussão sobre a cessão de direitos de imagem está longe de morrer no Carf. A julgadora observa, por exemplo, que conselheiros contrários à tributação dos jogadores na pessoa jurídica continuam utilizando o artigo 11 do Código Civil para fundamentar suas decisões.
Conforme o dispositivo, “com exceção dos casos previstos em lei, os direitos da personalidade são intransmissíveis e irrenunciáveis, não podendo o seu exercício sofrer limitação voluntária”. Segundo Ana Cláudia Borges de Oliveira, a interpretação de alguns julgadores é que, por serem personalíssimos, os direitos de imagem não podem ser transmitidos a pessoas jurídicas.
Porém, a julgadora considera o argumento “superado” desde que a 4ª Turma do Superior Tribunal de Justiça (STJ) entendeu, no julgamento do recurso especial (REsp) 74.473/RJ, que o direito de imagem também tem um aspecto patrimonial. A decisão, de 1999, se deu em um caso em que os herdeiros do jogador de futebol Garrincha requereram indenização da TV Globo por um filme que usava imagens do atleta. Ao dar provimento ao recurso da família, o então ministro Sávio de Figueiredo Teixeira, afirmou que “não se haveria de negar a Garrincha (…) o direito sobre a sua imagem, criação de seu espírito, a produção de sua capacidade atlética”. Em consequência, disse o ministro, “não se pode deixar de estabelecer o aspecto patrimonial desse direito”.
“O direito de imagem é um direito de personalidade, mas sua parte patrimonial pode ser explorada. As pessoas que entram no [reality show] Big Brother Brasil cedem a exploração de seu direito de imagem para a Globo. Posso discutir judicialmente se houve algum abuso, exploração, mas esses contratos são válidos. O que não pode é transferir [o direito de imagem] por completo. A parte moral não pode ser transferida”, afirma Ana Cláudia Borges de Oliveira.
A advogada Maria Lucia de Moraes Luiz também entende que não procede o argumento da intransmissibilidade. “De fato, o artigo 11 diz que é um direito personalíssimo, intransmissível. Mas o artigo 20 do Código Civil faz uma ressalva. Eles [direitos de imagem] são intransferíveis, mas isso não se aplica quando [o uso da imagem] é expressamente autorizado”, diz.
Conforme o artigo 20 do Código Civil, “salvo se autorizadas, ou se necessárias à administração da justiça ou à manutenção da ordem pública, a divulgação de escritos, a transmissão da palavra, ou a publicação, a exposição ou a utilização da imagem de uma pessoa poderão ser proibidas, a seu requerimento e sem prejuízo da indenização que couber, se lhe atingirem a honra, a boa fama ou a respeitabilidade, ou se se destinarem a fins comerciais”.
O artigo 11 do Código Civil foi citado em abril deste ano durante julgamento sobre cessão de direitos de imagem no Carf. Por cinco votos a um, a 2ª Turma da 4ª Câmara da 2ª Seção deu provimento ao recurso do contribuinte, permitindo a tributação na pessoa jurídica.
Porém, o conselheiro Francisco Ibiapino Luz, que ficou vencido, fundamentou o voto divergente no artigo 11. Para o julgador, o direito à imagem faz parte da personalidade e não pode ser cedido para exploração por uma pessoa jurídica. O processo era o 10872.720118/2015-37, do jogador Wagner Ferreira dos Santos, que atuou no Cruzeiro e no Fluminense.
Mariana Branco – Repórter especializada em Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf).

Fonte: JOTA